Las normas del blanqueo y la determinación de oficio.

Resulta interesante poner especial atención a la situación derivada de la posibilidad de utilizar las normas propias del Título III de la Ley, denominada “blanqueo”, a fin de su afectación a ajustes fiscales derivados del ejercicio de las facultades que la ley 11683 establece a la AFIP-DGI.-

Mediante la Ley 26476 se estableció un amplio régimen de regularización tributaria, como así también, se creó un sistema de protección del empleo, y además, otro especial de exteriorización y repatriación de capitales.-

Interesante es poner especial atención a la situación derivada de la posibilidad de utilizar las normas propias del Título III de la Ley, denominada “blanqueo”, a fin de su afectación a ajustes fiscales derivados del ejercicio de las facultades que la ley 11683 establece a la AFIP-DGI.-

Recordemos que la Ley de Procedimiento Fiscal establece las facultades que la AFIP-DGI tiene para verificar y fiscalizar el cumplimiento de las obligaciones fiscales por parte de los contribuyentes.-

En ejercicio de las facultades descriptas, puede eventualmente determinarse diferencias en la liquidación de los tributos cuya recaudación está a cargo de la AFIP-DGI, estableciéndose un procedimiento administrativo específico para ello. Este procedimiento se lo denomina “procedimiento de determinación de oficio”, y transcurre mediante una actuación administrativa previa, para luego concluir en la denominada resolución determinativa de oficio, y eventualmente aplicativa de sanción, establecida en el artículo 17 de la Ley 11683.-

Bien, esta introducción da un marco general para traer a colación aquí las normas que de la Ley 26476 derivan en este particular tema.-

El artículo 36 de la Ley 26476 expresa que “la liberación establecida en el inciso c) del artículo 32 no podrá aplicarse a:

a) El impuesto resultante de declaraciones juradas presentadas a la Administración Federal de Ingresos Públicos con anterioridad a la fecha de publicación de la presente ley, o las resoluciones de determinación de oficio dictadas por dicho organismo.-
b) Las retenciones o percepciones practicadas y no ingresadas.-
En el inciso a) parte final, la ley nos dice que la liberación del impuesto del artículo 32 inciso c) no es aplicable a aquellos casos en que se ha determinado impuesto por medio de resoluciones de determinaciones de oficio.-

La primer cuestión, es dilucidar si el impuesto resultante de una determinación de oficio practicada por el Fisco al que se refiere la norma, deviene del acto administrativo en sí, o de su firmeza en el aspecto procesal (más allá de la posibilidad de repetición) ante el agotamiento de las instancias procesales previstas en la ley para su recurribilidad.-

De aceptarse que el mero dictado de la resolución determinativa de oficio implica la imposibilidad de recurrir a las normas del Título III de la ley 26476, a partir del dictado de ella el contribuyente no podrá sustituir el tributo por el impuesto especial del blanqueo.-

Por el contrario, de darse el supuesto de contribuyentes bajo inspección, pero, sobre los que no se ha dictado la determinación de oficio al 24 de diciembre de 2008, sería posible la liberación de impuesto por su sustitución por el especial de la Ley 26476.-

Veamos entonces, en una primera aproximación, las condiciones para que sea factible la sustitución de impuesto:

- Impuesto resultante de un ajuste sin resolución de determinación de oficio anterior al 24 de diciembre de 2008;
- Darse las condiciones objetivas y subjetivas propias del blanqueo.-
Respecto al primer punto, creemos que es necesario una interpretación más amplia de la norma, pues el acto administrativo de determinación de oficio para impedir su aplicación al título III, debió haber quedado firme en forma previa a la publicación de la ley, y no simplemente su dictado debe impedir su utilización.-

Obsérvese que la norma nos habla que no será aplicable el blanqueo para el caso de impuesto resultante de una determinación de oficio, y precisamente ello acontece solamente cuando la resolución se encuentre firme y la intimación contenida en el acto administrativo alcance entidad de tal.-

Pero, de ninguna manera el mero dictado de un acto, incluso en el extremo de no ser integrado ni siquiera con su notificación, o su eventual condición de nulo, podrá impedir el beneficio excepcional de la ley 26476.-

El artículo 32 de dicha ley, en lo que respecta a la liberación de impuestos, lo hace aclarando que ello es aplicable a todos aquellos tributos que se hubieses omitido declarar por períodos fiscales comprendidos en la normalización. Y el artículo 25 fija que la exteriorización de tenencia de moneda extranjera, divisas o demás bienes en el exterior y la tenencia de moneda nacional, extranjera y demás bienes en el país, comprende los períodos fiscales no prescriptos a la fecha de publicación de la ley 26476 y finalizados hasta el 31 de diciembre de 2007.-

La presunta limitación derivada de la existencia de impuesto resultante de una determinación de oficio debe entenderse como emanada de una resolución de tal carácter, que se encuentre firme con anterioridad a la publicación de la ley 26476.-

Por caso, si se analiza el otro supuesto contenido en el inciso a) del artículo 36, nos habla de impuesto resultante de declaraciones juradas presentadas ante la AFIP con anterioridad a la publicación de la ley, seguramente ello trae implícito la exteriorización de la situación fiscal y la declaración de un monto de impuesto, que sólo puede asemejarse a una determinación de oficio firme.-

Por otro lado, apoya a esta tesitura, el resto de las disposiciones de la ley 26476 que en su aspecto impositivo (Título I) prevén beneficios extraordinarios partiendo precisamente del hecho que a la fecha de la publicación de la ley no se encuentren firmes distintos actos administrativos, por caso, artículos 2 y 4 de la norma.-
En conclusión, consideramos que la debida interpretación a la norma limitativa contenida en el artículo 36, inciso a), debe entenderse que se refiere a resoluciones determinativas de oficio que se encuentren firmes con anterioridad a la fecha de la publicación de la ley 26476 (24/12/2008).-

Por Marcos Jaureguiberry. Opinion que compartimos.