Asesoramiento Técnico desde el exterior. Efectos impositivos.

Breve comentario sobre nuevos fallos. Realización de Juan Carlos Yemma.

El análisis se centra en el encuadramiento como de fuente argentina de las prestaciones de servicios realizadas por beneficiarios del exterior.

2 de octubre de 2008

Asesoramiento técnico: nuevos fallos,
pero las dudas se profundizan

Por Juan Carlos A. Yemma

I. Introducción

Al inicio del presente año han sido conocidos sendos fallos que si bien prima facie parecieran estar vinculados a cuestiones disímiles, tienen raigambres comunes, ya que resuelven cuestiones similares vinculadas a la materia de asesoramiento prestado desde el exterior, en favor de las pretensiones fiscales pero con enfoques totalmente distintos.
Nos referiremos por tanto al encuadramiento como de fuente argentina de las prestaciones de servicios realizadas por beneficiarios del exterior en las sentencias recaídas en dos causas, la caratulada "Priu, Norberto v. Fisco nacional", de la sala D del Tribunal Fiscal de la Nación, y la de la sala 1ª de la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, "Aerolíneas Argentinas SA (TF 19.117-I) v. DGI".
Una aclaración previa que justifica que comparemos sentencias de distintos niveles jerárquicos en forma simultánea: la fuente interpretativa es la misma sala D del Tribunal Fiscal, y la cuestión que aparece como hilo conductor es cómo se utiliza y se encuadra legalmente el concepto "asesoramiento", a la hora de tratar un servicio prestado "desde" el exterior.
Todos recordarán la cuestión central del fallo "Aerolíneas", donde se analizaba la novedosa cuestión fáctica del procesamiento de datos en bases remotas —ubicadas físicamente en el exterior de nuestro país—, al que nos hemos referido en extenso en un trabajo anterior (1), que se asoció a la idea de "asistencia técnica" y que fuera resuelto en forma absolutamente opuesta en dos causas "gemelas" ("Aerolíneas Argentinas SA v. DGI" y "Austral Líneas Aéreas"; claro está que en el segundo caso —comentado en Revista Derecho Fiscal (2)— el decisorio fue emitido por otra sala del Tribunal Fiscal de la Nación).
Sin embargo, queremos señalar que el fallo de la Cámara de Apelaciones fue suscripto por el Dr. Bernardo Licht el 5 de febrero del 2008, y el 25 de marzo de 2008 —o sea apenas un mes y veinte días después del fallo de la Cámara ratificatorio de la doctrina del fallo "Aerolíneas" de la sala D— se conoce la sentencia de la sala D recaída en los autos "Priu, Norberto", en la cual se trata, entre varios importantes temas (3) que serán analizados por otros autores en esta misma revista, el de la retribución de servicios de "asesoramiento" prestados por un residente del exterior a un contratante residente en nuestro país, retornando el juzgador al patrón de análisis tradicional, o sea la aplicación del art. 12 de la ley, en lugar de tomar ventaja del fallo de la Cámara en la causa "Aerolíneas", que aplicó inexplicablemente el art. 5° de la ley del tributo, motivo por el cual lo hemos criticado.

II. El fallo de Cámara y su visión del principio de fuente para el servicio de procesamiento de datos en server remoto

En esencia, lo que nos parece importante destacar de la sentencia es la convicción con que se afirma que el procesamiento de datos en server remoto es una asistencia técnica y, por ende, si bien no está expresamente legislado, un servicio prestado en el exterior que al ser utilizado en la República Argentina resulta en la obtención de una renta de fuente argentina para el beneficiario del exterior que lo presta.
Analizar detalladamente los argumentos del Tribunal Fiscal, los agravios de la defensa y las respuestas puntuales a cada uno de los razonamientos por parte de la Cámara sería prácticamente repetir los comentarios que formuláramos en relación con la sentencia del a quo en el trabajo mencionado en la nota 1.
Lo destacable es el consid. 7° de la sentencia, que descalificando las reflexiones de la defensa sostiene que "las argumentaciones... lleva(n) a la confusión acerca de lo que se entendió por ‘asistencia técnica’, ya que el Tribunal Fiscal, sostiene que la prestación ‘opera como una asistencia técnica’ y que la utilización por parte de Aerolíneas en el país configura la fuente argentina de la renta para el beneficiario del exterior. En reiteradas oportunidades la defensa argumentó que en ningún momento pudo demostrarse que la prestación podía configurar un ‘asesoramiento’ para Aerolíneas y que por ello el soporte legal del art. 12, párr. 2°, Ley del Impuesto a las Ganancias no quedaba configurado".
Estimamos que algunos de los párrafos de nuestro trabajo anterior resumen cabalmente la cuestión:
"Ante tal escenario y eliminando de la ecuación cualquier connotación referida a medios o herramientas de la era electrónica, estimamos que con los parámetros interpretativos vigentes no podríamos hablar de establecimiento permanente en nuestro país ni de fuente territorial con el alcance que define el art. 5° de nuestra Ley del Impuesto a las Ganancias.
"Además, tampoco observamos la posibilidad de hablar de asesoramiento, ya que no hay consulta que implique la generación de una opinión que conlleve un consejo y que ha sido el tradicional enfoque en esta materia, a fin de aplicar la norma de excepción del art. 12, Ley del Impuesto a las Ganancias (asesoramiento técnico o financiero y similar de cualquier naturaleza prestado desde el exterior).
"Obviamente la provisión de información no implicaría transferencia de conocimientos o know how, por lo que claramente la posibilidad de invocar la aplicación del Régimen de Transferencia de Tecnología no sería posible, de acuerdo con la legislación ad hoc vigente.
"Al contrario, todo parece indicar que la actividad que describiéramos debería ser encuadrada en la definición genérica de fuente extranjera en cabeza de un beneficiario del exterior, en virtud de la cual un servicio prestado en el exterior, que no implique ‘asesoramiento’ o ‘transferencia de conocimientos técnicos’ para ser utilizados en el país, no podría estar sujeto a las reglas dispuestas en los arts. 91 a 93, Ley del Impuesto a las Ganancias.
"Más bien, la discusión puede centrarse en el debate instalado doctrinariamente hace unos años respecto a la diferencia existente entre los servicios de consultoría y la asistencia técnica en la legislación interna y en la confusa definición que hacen los tratados firmados por la Argentina para evitar la doble imposición internacional (4).
"Obviamente, los valores en juego por la prestación deberían ser justos y razonables y, de tratarse de empresas vinculadas, susceptibles de ser testeados según las normas de los arts. 14 y 15 de la ley de la materia, a fin de calificarlos como concertados entre partes independientes (arm´s length basis)".
En relación con la sentencia del Tribunal Fiscal, nuestra apretada conclusión fue en aquella oportunidad la siguiente:
"El art. 5º, Ley del Impuesto a las Ganancias, define a la fuente, en el caso de actos o actividades, como el lugar de realización de los mismos y el art. 9º, inc. c), in fine, del reglamento corrobora particularmente en el caso de servicios que la fuente queda definida por el lugar de la prestación, considerando a las rentas de fuente extranjera —a contrario sensu— cuando la actividad-prestación se desarrolla en el exterior.
"Por otra parte, la misma norma legal, al aludir a la utilización económica, se refiere a bienes —cosas y derechos— pero no a servicios, los que de utilizarse en la Argentina y probarse la conexidad con rentas generadas en la Argentina serán gastos admitidos como deducibles a los efectos de determinar la renta neta por quien incurra en dichos gastos necesarios.
"El tema es tan viejo como la propia ley y obviamente el interés del Fisco es recaudar cuando puede y, por ende, es entendible la pretensión de los funcionarios.
"Sin embargo, la excepción creada por el legislador al principio de fuente reseñado supra, viene dada por el art. 12 de la ley y está referida a actividades o servicios específicos prestados en el exterior y por ende su enunciación taxativa no es susceptible de ser extendida por analogía a otras situaciones no previstas. El caso es el de honorarios de directores y similares que actúen en el extranjero y el de honorarios u otras remuneraciones originados por ‘asesoramiento técnico, financiero o de otra índole prestado desde el exterior’ y en estas definiciones no pueden ser encuadradas las contraprestaciones por el procesamiento de datos a la distancia.
"El hecho de que se trate de una prestación compleja, sin que pueda determinarse la prevalencia de una actividad sobre la otra y calificándola como una forma de asistencia técnica, con utilización económica en la Argentina, en la medida en que no se materialice en una opinión o consejo para el beneficiario local, no nos permite el encuadre como generador de renta de fuente argentina y por ende no podemos compartir el decisorio del tribunal".
El decisorio de la Cámara llega a su cenit creativo cuando en el punto 12, y luego de descalificar el sustento normativo brindado por la defensa sobre la base del art. 12 de la ley de la materia —en sentido contrario, por la falta de transferencia de conocimientos o asesoramiento alguno—, concluye diciendo: "con abono en tales premisas deviene a esta altura, abordar a la luz del art. 5°, Ley del Impuesto a las Ganancias, el examen de la contraprestación por la que Amadeus —la beneficiaria del exterior— percibe un precio". Trátase, concretamente, de establecer si el servicio prestado por la firma del exterior resulta utilizado económicamente en la Argentina.
Como puede observarse supra, ya habíamos aclarado en el trabajo anterior que precisamente el decreto reglamentario de la ley de la materia, en su art. 9°, inc. d), establece el nexo territorial para el caso de la prestación de servicios como el lugar de la prestación y no el de su utilización económica.
Justamente la doctrina ha sostenido que el art. 12 de la ley crea la excepción a este principio, a fin de evitar maniobras elusivas, pero siempre basándonos en el texto legal que es de aplicación específica y restringida a los honorarios que perciba un beneficiario del exterior por la actividad de asesorar (dar consejo o dictamen).
Y no hay confusión alguna que surja de la sentencia, ya que en el consid. 13 in fine vuelve a insistir: "resulta necesario establecer, se reitera, si el servicio prestado por el residente en el extranjero resulta aprovechable en función de la actividad económica de la actora".
A esta altura, pensamos que debiéramos preguntarnos para qué fue incorporado el art. 12 de la ley, para qué se tuvo que crear el Registro de Tecnología, y para qué seguimos pensando en la vigencia del art. 9°, ley 22.426, si para esta corriente doctrinaria cualquier servicio prestado desde el exterior es de fuente argentina, en la medida en que se pruebe su utilización por un contribuyente local para obtener ganancias de fuente argentina (y aquí deberíamos preguntarnos si las ganancias gravadas y las no gravadas —de fuente extranjera— también (5)).
De todo lo expuesto, el gran interrogante que aparece en toda esta elaboración —en nuestra opinión ilegal— es si el Fisco y sus funcionarios debieran aplicar la doctrina de este fallo en cualquier ocasión en la que aparezcan servicios prestados en el exterior que puedan deducirse en el balance fiscal del contribuyente de nuestro país, en razón de estar vinculados a la obtención de ganancias de fuente argentina y que por tratarse de servicios brindados o desarrollados en el exterior pero utilizados económicamente en el país debieran sujetarse al régimen de retención en la fuente que prevén los arts. 91 a 93 de la ley de la materia.

III. La causa "gemela" "Austral" y la sentencia del Tribunal Fiscal

Como bien lo resumen Tesón y Estahio, la actitud de la sala A del Tribunal Fiscal es "saludable", ya que pese al pronunciamiento de la sala D decidió efectuar un análisis riguroso de la verdadera naturaleza de las operaciones involucradas, y en consecuencia arriba a una solución que se corresponde con los principios básicos del impuesto a las ganancias.
Queremos subrayar y dejar constancia de nuestra total identificación con los argumentos de esta sentencia, los que creemos que deben ser remarcados, ya que están en línea con nuestros trabajos anteriores y son compatibles con la jurisprudencia administrativa emanada anteriormente del organismo recaudador que responde a bases legales que sólo podrían ser cambiadas a través del único instrumento idóneo: una nueva ley.
En este sentido, los consids. XI y XII de la sentencia resumen, a nuestro juicio, la doctrina al decir que "como derivación de lo expuesto —la sentencia describe puntillosamente el proceso de consulta de los usuarios del sistema Amadeus—, sólo cabe caracterizar a las transacciones electrónicas de marras como un servicio... prestado desde el exterior", y agrega que ante la ausencia de un establecimiento permanente en el país de la empresa radicada en España —aspecto no cuestionado por el organismo—, "cabe sostener en principio" que el Estado argentino carece de potestad tributaria sobre las operaciones en cuestión.
Veamos por qué "en principio" se concluyó que el servicio prestado (realizado en el exterior) desde el exterior era de fuente extranjera.
La respuesta se puede leer en el consid. XII de la sentencia, que aclara que "previamente debería descartarse que estos servicios realizados en el exterior, no constituyen un asesoramiento técnico, financiero o de otra índole prestado desde el exterior". Obviamente, lo que se está confirmando es que no existen servicios prestados desde el exterior que califiquen como de fuente argentina porque sean utilizados económicamente en la República Argentina, sino porque en razón de la aplicación art. 12, párr. 2º, de la ley se gravan por la norma de excepción y no por lo que dispone el art. 5°, como lo pretende la sentencia de la Cámara en la causa "Aerolíneas Argentinas". Culmina el razonamiento señalando la sentencia que a lo sumo lo que queda por dilucidar en cada caso particular es si ha existido "asesoramiento" en el sentido de la ley, lo que ha sido motivo de abundante jurisprudencia y doctrina.
Como decíamos supra, esto ocurre cuando se transmite una opinión o dictamen y si esto no sucede, en razón de que el servicio prestado no implica "asesoramiento", entonces no hay ganancia de fuente argentina.
Ya habíamos señalado que si la voluntad del Fisco es gravar este tipo de situaciones como de fuente argentina, deberá discutirse en el seno del Congreso de la Nación una posible modificación al texto del art. 5° de la ley, pudiendo tomarse como modelo la legislación española. En un reciente trabajo dicho artículo es analizado a la luz de la legislación mencionada, que establece el supuesto de excepción al lugar de la prestación del servicio: el de su lugar de utilización económica (6).

IV. La causa "Priu, Norberto" del Tribunal Fiscal de la Nación, sala D, 25/3/2008

No bien se lee la descripción de los hechos, se observa que no se trata de una determinación basada —como ocurre habitualmente— en un proceso de fiscalización normal, sino que es producto de un allanamiento realizado en el domicilio del contribuyente dispuesto por el Juzgado Penal Económico n. 6. El imputado no pudo acceder a cierta información que se declaró reservada en función de lo dispuesto en el art. 38 del reglamento de la Ley de Procedimiento Administrativo, pese a que en el dictamen del Departamento Técnico y Legal de Grandes Contribuyentes se aclaró que las actuaciones secretas no fueron consideradas "para formar convicción en la determinación administrativa".
De esta manera se explica por qué el Fisco pudo tomar conocimiento de ciertos gastos en los que el contribuyente, residente argentino, incurrió a fin de enajenar acciones de una empresa argentina a un comprador del exterior, con la gestión de intermediación realizada por un banco del exterior —con sucursal en nuestro país—.
Tal como se describe en la sentencia, el ajuste tuvo como base la documentación vinculada con la cuenta Q 7929006 del Banco J. P. Morgan Securities Inc. de Nueva York (Estados Unidos de Norteamérica) y que pudo ser obtenida como consecuencia del allanamiento en el domicilio del contribuyente.
Agrega la descripción de hechos que el juzgado dispuso, además, el allanamiento de la sucursal que el Banco J. P. Morgan tiene en Buenos Aires.
El contribuyente expone sus argumentos —según relata el vocal opinante— señalando las razones por las cuales no se practicó la retención del impuesto a las ganancias en un pago que —se constató— se había efectuado con la cuenta que él poseía en la entidad bancaria del exterior.

Los hechos fueron descriptos así:

• El 26/11/1999 retiraron la suma de $ 13.267.003,21 en concepto de comisión de éxito JPM&Iguala Ago.Sept.
• Señala el contribuyente —imputado local— "que la actividad desarrollada por J. P. Morgan Securities Inc. no fue de intermediación de venta, sino que prestó un servicio integral de asesoramiento realizado íntegramente en el exterior, por lo que debe ser considerada como de fuente extranjera y en consecuencia no sujeta a retención".
• Pone de resalto que J. P. Morgan realizó tareas de "asistencia técnica" para facilitar la venta del paquete accionario de Petrolera Argentina San Jorge SA entre posibles adquirentes que no estaban en la Argentina —cosa que ocurrió dado que Chevron de Canadá resultó ser el adquirente—.
• El contribuyente, Sr. Priu, abona a la sucursal en Buenos Aires de la entidad bancaria mencionada la suma de $ 6.893.301,50, sin efectuar retención alguna en los términos de los arts. 5°, 12, 91 y 93, inc. h), Ley del Impuesto a las Ganancias, por lo que el Fisco entiende que se adeudan $ 2.171.389,98 (o sea el 35% del 90% de la renta bruta del beneficiario del exterior, por aplicación del art. 93, inc. h]).

Frente a esta transcripción de argumentos esgrimidos por el contribuyente para justificar la no retención, cabe preguntarse si existió alguna estrategia que no terminamos de comprender, ya que justamente está poniendo de manifiesto que J. P. Morgan Securites Inc. prestó un servicio de asesoramiento y por ende, en nuestra opinión, le dejó allanado el camino al Fisco para aplicar el art. 12, párr. 2° de la ley.
Por otra parte, teniendo en cuenta que en dicho momento no se había dictado la resolución 328 del Registro de Tecnología, bien pudo calificarse tal asesoramiento como comprendido en el Régimen de la Ley de Transferencia de Tecnología 22.426, con la consiguiente posible aplicación de su art. 9°, que hubiese permitido llegar a la misma conclusión, salvo por el hecho de que nadie pudo deducir el gasto en discusión ya que se trataba de un concepto vinculado a la obtención de rentas no alcanzadas —resultado de la compraventa de acciones por un sujeto persona física no habitualista de dicha actividad—.
La segunda cuestión de peso es el hecho de que la remuneración fue abonada en la sucursal de Buenos Aires de la entidad bancaria transnacional, por lo que de acuerdo con antecedentes del organismo fiscal, no debiera haber sido de aplicación el régimen de retenciones en la fuente de los arts. 91 y ss. de la ley del tributo, ya que la sucursal es un sujeto local, según lo establece el art. 69 de la ley.
También se aclara que la sucursal de Buenos Aires percibió el 25% del monto total de los honorarios por intermediación —y asesoramiento o asistencia financiera, declarada o "confesada" por el contribuyente— y que la propia sucursal declaró como sujeto al pago del impuesto al valor agregado e imputó como ganancia propia en su balance fiscal, según el relato de la sentencia. Más adelante se describirá el impacto que esta cuestión tuvo en la decisión del tribunal, de cara a la determinación de la retención definitiva.
Creemos que en primer lugar se hubiera debido confirmar si la porción del honorario atribuida a la casa matriz del J. P. Morgan era una participación arm’s length, de acuerdo con lo que disponen los arts. 14 y 15 de la ley de la materia. Hacemos notar que de este tema —precios de transferencia— no hay una sola mención ya que según consta en el informe del vocal opinante, el contrato fue suscripto el 17/12/1998, es decir con anterioridad a la incorporación de la metodología del art. 15 vigente a partir del 31/12/1998, pero se le dio efecto en la declaración jurada de la sucursal en el año fiscal 1999, cuando ya regía la reforma incorporada por la ley 25.063 a la ley del tributo.
De todos modos cabe preguntarse si fue equitativa la asignación de un 25% a la sucursal argentina y un 75% a la casa matriz.
Más allá de la falencia de los métodos enunciados en el art. 15 de la ley vigente, ¿qué criterio hubiera correspondido aplicar?
En verdad las normas legales vigentes no eran específicas, pero para las sucursales se referían al principio de la contabilidad separada en los arts. 19 y 20 del decreto reglamentario de la ley del tributo. Por lo tanto, si la contabilidad de la sucursal indicaba un porcentaje de participación del 25% —como remuneración de la actividad local— el Fisco, en nuestra opinión, debía impugnar el balance de la sucursal y rebatir la prueba contable, en la que la entidad bancaria "fundó" su proceder.
Por su parte, el representante del Fisco, obviamente, ante la calificación del propio contribuyente de su relación con la entidad bancaria, a la que define como "asesor financiero exclusivo" respecto de la venta del paquete accionario de Petrolera San Jorge SA de Argentina, sostiene que en los términos de los contratos se está "ante una actividad de intermediación de asesor financiero, efectuada en el exterior".
Esta afirmación es desconcertante, ya que si se opera como intermediario de la transacción (poniéndose en el medio entre vendedores y compradores —middle man—), en todo caso el rol de asesor financiero —dar consejo a los vendedores— reviste el carácter de actividad complementaria de la primera, y si no fuera posible escindir el valor de las contraprestaciones respectivas, deberían haberse ofrecido pruebas, las que en principio la propia entidad sugiere al pagar el IVA por el 25% del total de los honorarios.
Por otra parte, la norma reglamentaria (art. 156 del decreto reglamentario) referida a la imposibilidad de escindir los honorarios encuadrados en el art. 93, inc. a), de la ley y la solución de aplicar la tasa de retención más alta están incorporadas para el caso en el que opere la coexistencia de retribuciones que pudieran quedar comprendidas en los puntos 1 y 2 del citado inciso del art. 93 (21% vs. 28% de tasa efectiva), pero no contempla el caso de la coexistencia de retribuciones por asesoramiento y comisiones por intermediación, cuyo desarrollo ha sido realizado por la entidad transnacional con el objetivo de encontrar un adquirente en el mercado exterior.
El principal argumento del Fisco es que los honorarios percibidos por J. P. Morgan versan sobre la actividad desarrollada en el exterior en atención al contrato suscripto con el vendedor y que la sucursal no se encuentra incluida en la relación (7).
Siempre, y como es tradición en esta materia, el sustento conceptual es el art. 12 de la ley, ya que se argumenta la actividad de asesoramiento financiero citando el dictamen 2/2000, el cual hemos comentado (8) anteriormente y que se refiere a una situación un tanto diferente, ya que versa sobre honorarios a reembolsar como consecuencia de tareas preparatorias para la obtención de un préstamo, que finalmente no se materializó.
De todos modos y pese a las críticas que nos parecieron pertinentes en aquel momento, ya que se trataba del asesoramiento a los bancos del exterior por profesionales del exterior que se terminaron reembolsando —pagando— por la empresa local, en razón del compromiso contractual contraído, en dicha oportunidad nos sirvió para anticipar la tendencia interpretativa del organismo, que marcó luego una similar orientación de enfoque a la de otra de las salas del Tribunal Fiscal (9), que consistió en "demostrar" que en gran parte de las situaciones fácticas posibles casi siempre se puede encontrar en forma subyacente la existencia de un consejo u opinión en las prestaciones brindadas desde el exterior para su utilización por parte de un sujeto ubicado en nuestro país, con lo cual se dispara la aplicación del art. 12, párr. 2° de la ley del tributo.
El voto del Dr. Brodsky merece un análisis muy fino, porque el decisorio comprendió un sinnúmero de cuestiones controvertidas en esta materia y que al final es conveniente repasar en sus aspectos parciales, ya que reconoce posturas conceptuales de importancia a la hora de su generalización.
En primer lugar, realiza una afirmación que, a nuestro juicio —en su estado puro—, despeja muchas dudas, que en lo personal nos hicieron repensar nuestro entendimiento de la razón de ser del art. 12 de la ley. En efecto, el distinguido vocal señala que "se pone en evidencia que hubo una labor de intermediación realizada en el exterior que el mismo Fisco califica de importante, cuya remuneración en principio no se hallaría alcanzada por tributos argentinos, en razón de reconocerse que se trata de prestaciones efectuadas íntegramente en el exterior, las que por ende resultan ser de fuente local para su beneficiario no residente en el país". Esto es teóricamente indiscutible a partir de la aplicación del criterio de fuente para el beneficiario del exterior. Pero no fue el criterio que debió ser aplicado en la causa "Aerolíneas Argentinas".
Cabe entonces preguntarse cómo es que la sentencia resulta en definitiva parcialmente favorable a la pretensión fiscal.
La sentencia continúa expresando que ante la dificultad de evaluar la magnitud de la prestación —por la inexistencia en autos—debe suponerse que su valor —entendemos que se está refiriendo a la intermediación en la compraventa de acciones— "es la diferencia entre el total remunerado menos la participación reconocida a la filial argentina por su intervención en la operación".
A esta altura sostenemos que si hay un reconocimiento en el sentido de que el total remunerado fue un "paquete único" percibido por la entidad financiera internacional en Nueva York, y si ésta luego acreditó a la sucursal de Argentina un monto determinado que luego incluyó en su balance local y abonó el correspondiente impuesto al valor agregado, no parece lógico que el recibo no fuera otorgado directamente por ella.
No conocemos las situaciones de hecho que rodearon la operación, pero lo cierto es que lo que el Fisco encontró como consecuencia del allanamiento fueron pagos hechos en el exterior y los sujetó a las exigencias de la ley del tributo en materia de pagos a beneficiarios del exterior.
Ahora bien, lo que el vocal sugiere es reconocer efectos fiscales al procedimiento de atribución del resultado propuesto por la entidad internacional en la contabilidad de la sucursal, cosa que se observa en la determinación del impuesto rectificando la efectuada en la determinación administrativa (ver consid. IX de la sentencia).
Como señalamos supra, si bien el contrato fue suscripto en el año 1998, la sucursal reconoció su participación en el negocio total en el año fiscal 1999, período en el que ya tenía vigencia la ley 25.063 que incorporó a la ley del tributo la metodología de precios de transferencia, por lo que, en nuestra opinión, se podría haber obviado el comentario acerca de la incertidumbre de la asignación de resultados a la entidad local y a su casa matriz, aunque para ser justos el "principio de la contabilidad separada" nunca fue eliminado del decreto reglamentario respecto de los establecimientos permanentes.
Debemos reconocer que la sentencia se apoyó en la manifestación del propio contribuyente, que en su descargo señaló que la actividad de la entidad bancaria internacional era la de brindar asistencia técnica y financiera en la operación, "así como identificar y contactar adquirentes calificados", con lo que asumió que la función de asistencia técnica al vendedor era subyacente a la función de intermediario desarrollada en el exterior y ajena por lo tanto al tributo argentino.
En tal sentido, entonces, "la lógica" consecuencia es afirmar que se trataba de un servicio prestado "desde" (10) el exterior y no "en" el exterior, para que a renglón seguido se invoque el art. 12, párr. 2°, ley 20.628 (t.o. en 1997 y modif.), que le otorga a la remuneración el carácter de renta de fuente argentina.
Pero entonces debemos preguntarnos: ¿es lógica la conclusión a la que se arriba, en el sentido de que al no poder discriminar la remuneración por el análisis que obra en autos se descarta el análisis "funcional" de precios de transferencia contemplado en las directrices de la OCDE?
¿Y qué sucedería si pudiera haberse medido pericialmente la remuneración arm´s length para la participación funcional de la casa matriz y la sucursal de Argentina, sobre la base de los activos, funciones y riesgos de cada una de las partes involucradas en la prestación?
Hay tres afirmaciones de la sentencia que debieron ser tenidas en cuenta al momento de fijar las reglas para juzgar la determinación cuantitativa de la base imponible.
En primer lugar se dice que el servicio de intermediación desarrollado en el exterior es de fuente extranjera; en segundo lugar se reconoce que en autos no existen elementos que permitan al juzgador asignar la remuneración global a la función de asesoramiento —gravada— y a la intermediación —no alcanzada—; y en tercer orden se reconoce valor estimativo a la remuneración asignada por la casa matriz a la sucursal.
Falta entonces, a nuestro juicio, en el razonamiento ordenado propuesto por el vocal un último y definitorio aspecto: cuánto se pagó en concepto de comisión y cuánto en concepto de asesoramiento, en función de las tareas efectivamente desarrolladas por la casa matriz y por la sucursal, respectivamente.
Como mínimo la sucursal presentó el cliente local —persona física— a la casa matriz y ésta desarrolló la tarea de localizar compradores en el exterior; del mismo modo y en un análisis superficial, los funcionarios de la sucursal debieron trabajar activamente en el asesoramiento profesional al vendedor que les encomendó tamaña tarea (la venta de un paquete accionario de U$S 1.200.000.000, como sugiere el vocal, implicó el armado de un data room en nuestro país para que los compradores potenciales pudieran encontrar la información básica en forma rápida, como es de estilo, con la consiguiente dedicación de un equipo profesional local).
Entonces, ¿puede presumirse que ante la falta de apertura de la información el 100% de la remuneración asignada a la sucursal responde al rubro "intermediación" y el 100% de lo asignado por default a la casa matriz responde al rubro "asesoramiento"?
La solución que se encontró es que la asignación o imputación contable de la remuneración correspondiente a la sucursal por la prestación de servicios es un simple acto de distribución de costos dentro del conjunto económico para llevar a cabo la operación —invocan a estos efectos la doctrina de la Corte Suprema en la causa "Kellog SACIyF"—.
No nos satisface la conclusión por dos razones:
En primer lugar, porque creemos que la sucursal no recibe o no debe recibir una simple compensación de sus costos, sino una remuneración arm’s length de su casa matriz. Si así no lo hubiera hecho, la determinación debiera haberla practicado la sucursal hasta el monto que cumpliera con el requisito del art. 14 de la ley del tributo.
La segunda insatisfacción deviene de la incertidumbre que nos produce, aunque nos gratifica intelectualmente, el aparente abandono de la doctrina fijada en la causa "Aerolíneas Argentinas", que ha quedado circunscripta en consecuencia al novedoso escenario del procesamiento de datos en server remoto, sin que se haya extrapolado a una situación como la analizada, donde bien se podría haber sostenido que el servicio prestado desde el exterior era en su totalidad de fuente argentina, tal como lo hemos desarrollado al comentar el fallo de la Cámara.
La conclusión necesaria es la razón de ser del título de esta colaboración: un fallo más pero la incertidumbre continúa, y las autoridades encargadas de establecer políticas y normas más transparentes para los contribuyentes deberían pensar en resolver estas cuestiones que nunca encuentran un panorama de aplicación uniforme.
En el ámbito académico preocupan estos temas, sobre todo si se piensa en las tendencias globales en materia de asignación de costos centrales a las filiales y sucursales; así se producen cuestiones a resolver que ante este estado de incertidumbre permiten vislumbrar futuras controversias que nunca se traducen precisamente en mejoras en la recaudación fiscal, pero con toda seguridad inundarán los tribunales de nuevos litigios.




(1) Procesamiento de datos en server remoto, en PET 2004 (octubre, nro. 311), 1.
(2) Comentario de jurisprudencia en Estahio, Valeria - Tesón, Miguel A. M., "El fallo ‘Austral Líneas Aéreas Cielos del Sur SA’", Revista Derecho Fiscal 2007-3-117 y ss.
(3) Además del tema de asesoramiento y su utilización en la Argentina, trata otros temas de relevancia, como la disposición o "consumo" de salidas dinerarias que no inciden en el balance fiscal ya que representan erogaciones no vinculadas a la obtención de ganancias gravadas, sin el soporte documental que exigen la ley del rito y del impuesto a las ganancias para el caso de gastos deducibles vinculados a la obtención de ganancias gravadas por el impuesto mencionado; la reserva de información calificada como confidencial —reservada o secreta— en el procedimiento de toma de vista, previsto en la Ley de Procedimiento Administrativo (19.549), comprobándose que el funcionario que suscribió la vista opinaba en un informe anterior, separado del expediente dado a conocer al contribuyente como consecuencia de la solicitud de vista, en sentido adverso al criterio que sostuvo en definitiva al formularla (respecto de la procedencia de las retenciones a los beneficiarios del exterior, y por no tratarse de "erogaciones", ver punto III del dictamen del vocal opinante).
(4) Gottlib, Gabriel, "Asesoramiento técnico prestado desde el exterior: beneficios de los tratados para evitar la doble imposición", LL 1996-C-1494; "Impuestos en el comercio electrónico", PET 229.
(5) Planteamos esta cuestión, ya que al desarrollar la tesis de la sentencia en la causa "Priu" de la sala D del Tribunal Fiscal de la Nación se sostiene la imposición del beneficiario del exterior cuando los gastos están vinculados a la obtención de una ganancia no alcanzada con el tributo y aunque se trate de la disposición de fondos del beneficiario de las ganancias, residente en nuestro país.
(6) Forcada, Carlos, "El fallo ‘Aerolíneas Argentinas’ y la utilización económica de un servicio en el impuesto a las ganancias", Revista Derecho Fiscal 2008-4-59.
(7) Una cuestión con raigambres similares, en cuanto a actividades realizadas parcialmente por la casa matriz y el establecimiento permanente radicado en nuestro país, se planteó en un caso en el que se encontraban relacionados ENACE SA del Estado nacional, perteneciente a la Comisión Nacional de Energía Atómica (CONEA), y un contratista, "Hochtief AG" de Alemania, que operaba en la Argentina a través de una sucursal, pero en la prestación involucraba personal técnico de la casa matriz en Alemania. La discusión que se planteó entre la CONEA, como agente de retención en la fuente, y la contratista extranjera derivó en una causa que finalizó en la Corte Suprema de Justicia de la Nación porque el organismo local retuvo el impuesto a las ganancias por los pagos correspondientes a los honorarios imputables a las tareas realizadas en el exterior, sin la participación del personal local. El tema se encuentra descripto parcialmente en la sentencia del Supremo Tribunal, en el voto de la minoría. El fondo de la cuestión fue resuelto luego de una década de intervenciones de las distintas oficinas de la DGI y la Dirección Nacional de Impuestos, que aceptó finalmente que por aplicación del convenio para evitar la doble imposición, correspondía considerar a los honorarios en cuestión atribuibles a la casa matriz y por ende se aplicó su art. 7º —beneficios del ente ubicado en el exterior, la casa matriz— y en consecuencia no sujetos a imposición en nuestro país. Si bien a nivel administrativo el problema radicaba en interpretar la aplicación del convenio, la cuestión previa fue probar que en la realidad económica de los hechos la firma alemana "actuaba efectivamente en el país mediante dicho establecimiento y que no se trataba de una simple estructura formal que encubra una actividad directa de la casa matriz..." (nota 81-86 de la SSPAT del 27/2/1986).
(8) Yemma, Juan Carlos A., "Asesoramientos del exterior, vinculados a operaciones financieras", DTE 2000.
(9) Causa "Calcográfica Ciccone" y otras mencionadas en nuestro artículo "La causa "Supercanal" y dos grandes temas: El costo financiero y el asesoramiento financiero y periódico para la obtención de préstamos brindados desde el exterior", Revista Derecho Fiscal 2007-1-43.
(10) Según la Real Academia Española, desde "denota el punto, en tiempo o lugar, de que procede, se origina o ha de empezar a contarse una cosa, un hecho o distancia"; por otra parte, en "denota en qué lugar, tiempo o modo se realiza lo expresado por el verbo a que se refiere".

Read More...

Summary only...

Incertidumbre sobre la retención de Ganancias ante los despidos.

La indemnización por maternidad o embarazo y la indemnización gremial se encuentran excluidas del objeto del Impuesto a las ganancias.

La Corte Suprema de Justicia de la Nación resolvió en los casos "De Lorenzo" y "Cuevas", que la indemnización por maternidad o embarazo y la indemnización por estabilidad gremial, respectivamente, se encuentran excluidas del objeto del Impuesto a las Ganancias.

En términos sencillos, según la Corte estas indemnizaciones debieron cobrarse sin que el empleador hubiera actuado como agente de retención, ya que las mismas no se encuentran gravadas en el Impuesto a las Ganancias. Se funda este criterio en el artículo 2° de la Ley, que establece que son ganancias los rendimientos, rentas o enriquecimientos "susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitación".

Dicho de otro modo, para que el tributo recaiga sobre una ganancia, ésta debe ser una entrada que persiste o ser susceptible de persistir. La Corte entiende que las indemnizaciones tratadas en los casos mencionados carecen de dicha periodicidad y permanencia en la fuente, pues su percepción involucra un único concepto que es directa consecuencia del cese de la relación laboral. En resumen, primero ocurre el cese de la relación de trabajo y luego nace el derecho a la indemnización: la causa de la indemnización es justamente la extinción de la fuente.

A raíz de estos dos pronunciamientos, la AFIP dictó la instrucción 2/2011 por la que ordenó a todas sus áreas jurídicas competentes en la tramitación de juicios contenciosos tributarios, que se allanen al criterio de la Corte en aquellos juicios en trámite en los que se hubiere sostenido una opinión diferente.

Hasta aquí las dudas estás disipadas, pues el poder judicial ha interpretado muy razonablemente la norma legal, y a su vez AFIP, como autoridad administrativa de aplicación, ha receptado este criterio debidamente. Pero no sucede lo mismo respecto de otros pagos que deben efectuarse con motivo de la extinción de un vínculo laboral.

Nos referimos nada menos que a las indemnizaciones rubro antigüedad en el marco de un despido sin causa y a las gratificaciones por egreso, entre otros.

La AFIP sostiene que únicamente se encuentran fuera del ámbito de imposición, los importes que se abonen en concepto de indemnización por antigüedad y sólo hasta el tope establecido en la legislación vigente, ya sea aplicando el convenio colectivo de la actividad o el llamado tope Vizotti, según corresponda. Considera que dichos montos se encuentran exentos conforme el artículo 20, inciso i, de la ley del impuesto, es decir con un fundamento distinto al de la Corte (que remite a la excepción prevista en el artículo 2). Veamos entonces la diferencia entre exención y exclusión:

Algo está excluido cuando no pertenece al objeto del gravamen, y en la materia bajo análisis ello se da cuando la ganancia no es susceptible de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que la produce y su habilitación, más allá de la cuantía del pago en cuestión.
Algo está exento cuando siendo objeto del gravamen, el legislador resuelve no aplicar la imposición sobre una determinada ganancia, dentro de los límites específicamente establecidos tanto cuantitativos como cualitativos. En general el motivo de esta exención refiere a razones de política social, fiscal, económica, entre otros.

Como puede verse, la diferencia no es menor en su aplicación práctica. Lamentablemente, la Justicia no se pone de acuerdo, existiendo fallos muy diversos, no solo fiscales (originados en una acción de repetición contra la AFIP), sino también laborales (originados en demandas contra las empresas -que retuvieron y depositaron el impuesto- por diferencias salariales o reintegro de retención indebida). Y esta falta de uniformidad interpretativa, genera incertidumbre en el contribuyente y en el agente de retención, las empresas.

Distintas Salas de la Cámara Nacional de Apelaciones del Trabajo considerando que:

El rubro antigüedad se encuentra exento cualquiera fuese el monto abonado, aún superando el tope Vizotti con fundamento en el artículo 20 inciso i de la ley del impuesto (Cassella, Norma Susana c/ IBM Argentina S.A. - Sala V, julio 2011).

La Cámara entendió que la indemnización por antigüedad se encuentra exenta, ya que ninguna especificación realiza la norma tributaria relativa al modo de cálculo de la indemnización por antigüedad, sino que se limita a contemplarla dentro de sus taxativas excepciones, no pudiéndose en materia fiscal otorgarse a los montos abonados en concepto de indemnización por antigüedad un carácter diferente al establecido en la ley laboral (en similar sentido: Sala III, Pombo c/ Agroservicios Pampeanos, febrero 2006 y Cardos c/ Metropolitan Life Seguros de Retiro SA,octubre 2007), ordenando al empleador demandado, la devolución de las sumas retenidas más intereses y costas, por lo que se llega al extremo de que la empresa tenga que pagar al empleado lo que ya ingresó al fisco.

Otros pagos indemnizatorios fueron considerados por la Cámara como excluidos con fundamento en el artículo 2 de la ley del impuesto si no están llamados a repetirse en el tiempo, aún cuando en el caso el contrato de trabajo se mantenga (Paz y otros c/ Acindar Industria Argentina, Sala VIII, agosto 2011).

En el caso se estableció que la indemnización compensatoria analizada carecía de la periodicidad y la permanencia de la fuente necesaria para quedar sujeta al gravamen, porque compensaba un concepto o adicional que se dejaba de percibir a futuro, no obstante mantenerse el contrato de trabajo. Como puede observarse, en este caso la Sala VIII comparte el fundamento de la Corte, pero da un paso más allá al considerar que la fuente generadora de ganancias puede ser el concepto que se deja de cobrar -y por el cual se indemniza- y no el contrato de trabajo en general.

Las gratificaciones por egreso se encuentran gravadas (Gentile c/ Telecom Personal, Sala V, julio2008).

En esta causa, a diferencia de lo anteriormente sostenido, la Sala V entiende que la indemnización antigüedad está exenta hasta el tope Vizotti y todo el adicional abonado como gratificación por egreso -aún cuando sea contemporáneo a la extinción del vínculo- está gravado, porque es un pago motivado en la voluntad gratificatoria del empleador, lo que lo aleja de la naturaleza jurídica de la indemnización exenta del artículo 20, inciso i.

Por otro lado, la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal (Ediciones B Argentina S.A. c/ DGI, Sala IV, marzo 2010) decidió la exención de la cifra abonada al empleado en concepto de indemnización rubro antigüedad, siendo que la misma superaba el monto que hubiere correspondido según el tope Vizzoti, si bien la cuestión del cálculo de la indemnización no fuera tratado específicamente ya que el exceso de tal tope surge del reconocimiento de una mayor antigüedad por servicios prestados en el extranjero.

Este fallo dispuso que "los topes respectivos constituyen sólo un umbral a favor del trabajador y no como un límite que conduzca a dividir el tratamiento fiscal de dicha indemnización, solución que por lo demás tampoco resulta de la ley del tributo".

A esta altura del análisis nos preguntamos, ¿por qué siendo tan clara la línea argumental de la Corte, siguen divididos los fundamentos de la AFIP y de la Justicia, y hay tantas interpretaciones diversas dentro del Poder Judicial?

No logramos comprender esta situación. La fundamentación de la Corte es sumamente sólida: todo pago emergente del cese de la relación laboral debería estar excluido del objeto del impuesto, por no presentar las características de periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitación, con el único límite del fraude. Las divergencias de criterios, de montos y de encuadramientos no hacen más que agravar la inseguridad jurídica subyacente. Siendo ambiciosos, no precisaremos de una buena vez una reforma tributaria profunda que otorgue claridad a los contribuyentes.

Sin dejar de aplaudir esta tendencia jurisprudencial que aún siendo inorgánica, intenta flexibilizar lo taxativo de las exenciones impositivas (teniendo en cuenta no sólo la legalidad sino también la realidad económica subyacente a un despido), consideramos imprescindible una modificación normativa para ser consecuentes con nuestra Carta Magna, en tanto los gravámenes, sus exclusiones y exenciones deben ser establecidos por Ley emanada del Congreso, según el principio tributario de "legalidad".

Sin dudas, el tema se presenta complejo y opinable. En este escenario, si una empresa decidiera cambiar el criterio retentivo históricamente aplicado en base a los fallos mencionados, deberán analizarse cuidadosamente sus antecedentes y las alternativas procedimentales a seguir, de modo de evitar no sólo reclamos de la AFIP (por la retención del impuesto omitida) sino también eventuales reclamos laborales de ex empleados a los que practicó retención por idénticos conceptos en el pasado.


Cecilia N. Castro y Liliana A. Cárdenes
Consultoras Empresarias
Estudio de Diego y Asociados

Read More...

Summary only...

Control fiscal: cómo evitar problemas con la AFIP por facturas supuestamente apócrifas.

El organismo recaudador invirtió la carga de la prueba.

20-05-11 10:14 El organismo recaudador invirtió la carga de la prueba y muchos contribuyentes sufren ajustes por facturas supuestamente apócrifas. Por Gustavo Durini, abogado especialista en Derecho Tributario, especial para Cronista.com

En su lucha por erradicar las facturas apócrifas, la AFIP adoptó el criterio de invertir la carga de la prueba en materia de ajustes por salidas no documentadas, cuando, por ejemplo, no localiza a los emisores de esas facturas en sus domicilios. En la práctica, la AFIP tiende a considerar que una factura es apócrifa cuando los proveedores que la emitieron no se encuentran en el domicilio fiscal denunciado o consignado en la misma, o cuando se trata de proveedores que no presentan sus declaraciones juradas. Son mayormente las operaciones con Pymes locales las que el Fisco Nacional impugna a los contribuyentes, porque son en relación a las cuales se presentan mayores informalidades: muchas veces estas pequeñas empresas simplemente dejan de operar, no se dan de baja de los respectivos registros e impuestos, modifican su domicilio fiscal y no lo notifican debidamente a la AFIP, ni lo mantienen actualizado.

La aplicación del criterio ha llevado a que muchos contribuyentes sufran ajustes por utilización de facturas, que a criterio de la AFIP, resultan apócrifas, y que frente a tales pretensiones se encuentren en la situación de demostrar la veracidad de sus operaciones, aún cuando hayan cumplido debidamente con las normas fiscales y actuado con la debida diligencia. Esto significa que, no solo deben asegurarse que las facturas que reciban se emitan de acuerdo al marco normativo, es decir, se encuentren validadas en la página de la AFIP-DGI y se cancelen por vía bancaria -en virtud de la ley de prevención fiscal-, sino también acreditar que responden a operaciones reales y por ende a gastos legítimos para evitar ser pasible de un ajuste por salidas no documentadas.

Afortunadamente, la Justicia se ha encargado de poner un freno a este criterio, mediante el dictado de sentencias que impiden que la AFIP invierta la carga de la prueba en ajustes por salidas no documentadas. En un reciente fallo, la Sala II de la Cámara Contencioso Administrativo (“Floriner”), sostuvo que, no son los contribuyentes los que deben probar la veracidad de una operación en caso que los proveedores emisores de las facturas consideradas apócrifas por la AFIP no hayan denunciado su domicilio fiscal o hubieren incumplido sus obligaciones impositivas -presentación de DDJJ-, sino que sólo corresponde que lo hagan cuando los emisores de esas facturas nieguen las operaciones o carezcan de capacidad económica para desarrollarlas.

En otra causa, la Sala III del mismo fuero (“Stop Car”)  afirmó que, la imposibilidad del fisco de localizar a los emisores de las facturas apócrifas en sus domicilios, y el hecho de que éstos no presenten sus declaraciones juradas, no son elementos de juicio suficientes para considerar la inexistencia e invalidez de una operatoria y eventualmente, hacer responsable de los tributos al contribuyente co-contratante, atento tales acciones u omisiones son ajenas a la responsabilidad de este último. Ese criterio ya había sido receptado con anterioridad en un precedente del Tribunal Fiscal de la Nación (“José Eleuterio Pitón”), donde además se destacó que la AFIP cuenta con amplias facultades, otorgadas por ley, para ubicar y hacer comparecer personas, y que en el caso no las había utilizado. Más aún, se precisó que ni siquiera el organismo fiscal había impugnado los conceptos incluidos en las facturas que había considerado apócrifas, o indicado alguna inconsistencia entre la actividad de los proveedores y el servicio prestado y facturado.

Recientemente la Procuradora General de la Nación (“Interbaires”), al emitir su Dictamen en una causa relacionada con facturas apócrifas, si bien confirmó la postura fiscal, hizo unas aclaraciones interesantes en materia de prueba. Destacó que lo que se debe demostrar es la verdadera existencia y materialidad de las operaciones, y no la de las facturas, su pago y el ingreso de las retenciones correspondientes. En el caso particular, tuvo en cuenta que el contribuyente no acreditó que la prestación de los servicios -facturados- fuera real y veraz, y que en cambio, la AFIP sí probó que había intentado localizar sin éxito al proveedor -y a sus autoridades-.

Entonces  según la jurisprudencia, el Fisco Nacional no puede efectuar ajustes por salidas no documentadas, y considerar a las operaciones como inexistentes, sin siquiera intentar de localizar al proveedor emisor de la factura apócrifa; no puede invertir la carga de la prueba en forma arbitraria en perjuicio de los contribuyentes co-contratantes.

No obstante ello, es importante recordar a todos los contribuyentes que deseen evitar contingencias por facturas apócrifas, que no bastará con cumplir de manera diligente con todos los recaudos previstos en las normas -vgr. pago por vía bancaria, proveedor inscripto, cancelar facturas autorizadas-. Por el contrario, de manera preventiva, será necesario documentar con el mayor detalle posible las operaciones, de manera tal que, ante un eventual ajuste, la AFIP no tenga argumentos para cuestionar su veracidad, y lograr con éxito invertir la carga de la prueba.

Como los códigos procesales no restringen los medios probatorios, es aconsejable recolectar la mayor cantidad de prueba que evidencie la real existencia de las operaciones -facturadas-, como por ejemplo, reportes o memos con el asesoramiento profesional o con la descripción de los servicios contratados; informes de costos, planos, resultados de test, encuestas, diseños; documentación relativa al transporte de bienes o insumos, y notas o remitos que acrediten la recepción o entrega de los mismos; firmas en libros de ingreso a planta del personal contratado con datos personales; fotos de publicidad en la vía pública o grabaciones de los medios donde se emita la promoción o propaganda contratada; e-mails de negociación; contratos que demuestren los bienes adquiridos o servicios contratados, y que en definitiva acrediten la negociación e intención de las partes.

Recordemos que a mayor cantidad de elementos de prueba, más serán las posibilidades de éxito de los contribuyentes de evitar un ajuste fiscal por salidas no documentadas, o bien, salir indemne del mismo, y lo que es más importante, de impedir el triunfo del temerario criterio fiscal de invertir la carga de la prueba en ese tipo de ajustes.

Read More...

Summary only...

Salidas no documentadas. Dictamen de la Procuración Fiscal junio/2008. Antecedente.

Ausencia de regulación legal en cuanto a la forma y el plazo de su presentación.

Impuesto a las ganancias. Cuestiones generales. Salidas no documentadas. Declaración jurada. Ausencia de regulación legal en cuanto a la forma y el plazo de su presentación. Imposibilidad de aplicar sanción por omisión
D. 1126. XLII. D' Ingianti, Rosario Vicente (TF 16.331-I) c/ DGI.
Corte Suprema de Justicia de la Nación
DICTAMEN DE LA PROCURADORA FISCAL:


-I-
A fs. 197/200, la Sala IV de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal confirmó la sentencia del Tribunal Fiscal de la Nación, que había revocado la multa aplicada por el organismo recaudador con sustento en el art. 45 de la ley 11.683 por el impuesto a las ganancias -salidas no documentadas- del período 1995.
Para así decidir sostuvo que, para configurar esta infracción, se requiere que el contribuyente omita el pago del tributo "mediante la falta de presentación de declaraciones juradas o mediante la presentación de declaraciones inexactas".

Destacó que, a la fecha de nacimiento de la obligación, ni la ley m su reglamentación exigían la confección de una declaración jurada para ingresar el impuesto a las ganancias correspondiente a salidas no documentadas.

Por ello, concluyó que el incumplimiento en que incurrió la actora no puede ser encuadrado en la norma sancionatoria sobre la base de la cual se aplicó la multa cuestionada.

-II-
Disconforme, la demandada interpuso el recurso extraordinario de fs. 203/213, concedido a fs. 217 en cuanto se cuestionó la interpretación y el alcance de normas de carácter federal.

Puntualizó que la cuestión federal a resolver radica en el alcance de los arts. 15 y 45 de la ley 11.683 respecto del impuesto a las ganancias -salidas no documentadas- a la luz del régimen de la resolución general (AFIP) 893.

Este reglamento, explicó, prescribe que el ingreso de la gabela debe realizarse dentro de los quince días hábiles de producida la erogación o salida no documentada y establece los formularios o volantes de pago a utilizar por los diferentes contribuyentes o responsables.

Sin perjuicio de ello, recordó que, según el arto 15 de la ley 11.683, las boletas de depósito y las comunicaciones de pago tienen carácter de declaración jurada y las omisiones, errores o falsedades que en dichos instrumentos se comprueben están sujetos a las sanciones de sus arts. 39,45 y 46.

En tales condiciones, aseveró que en el período 1995 la normativa vigente exigía la presentación de declaraciones juradas para el impuesto a las ganancias -salidas no documentadas- y, por ende, al no hacerlo y omitir mediante ello el pago del tributo, el contribuyente incurrió en la infracción prevista en el arto 45 de la ley 11.683.

-III-
A mi modo de ver, el recurso federal intentado es formalmente admisible, en tanto se ha puesto en tela de juicio la interpretación de normas de carácter federal (arts. 15 y 45 de la ley 11.683 y resolución general AFIP 893), siendo la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa contraria al derecho que el recurrente ha sustentado en ellas (art. 14, inc. 30, de la ley 48).

-IV-
Liminarmente, corresponde señalar que el arto 45 de la 11.683 sanciona con multa al que omitiere el pago de impuestos "mediante la falta de presentación de declaraciones juradas o por ser inexactas las presentadas".

El aspecto material de la infracción requiere, entonces, de un resultado disvalioso -la omisión en el pago- conseguido a través de la falta de presentación, o presentación inexacta, de declaraciones juradas. Se encuentra fuera de debate en autos que este último requisito presupone que la ley o la autoridad fiscal han fijado la "forma" y el "plazo" para la entrega de las declaraciones juradas, en este último caso en uso de las atribuciones conferidas por el art. 20 de la ley ritual de la materia.

En tales condiciones, la controversia queda ceñida a dilucidar si, al momento de perfeccionarse la salida no documentada (año 1995), existían "forma" y ''plazo''
fijados para la entrega de la declaración jurada del tributo autónomo que, ante la falta de individualización de los beneficiarios a cuyo cargo debiera estar el pago del impuesto al rédito percibido, debe soportar a título propio quien hace la erogación (Fallos: 275:83; 323:3376; 326:2987).

La demandada así lo afirma, indicando que ello estaba reglado tanto por la resolución general (AFIP) 893 como por el art. 15 de la ley 11.683. Adelanto desde ya que disiento con su postura.

En efecto, la resolución general (AFIP) 893 tomó vigencia a partir del 20/1 0/00 establece un plazo especial de ingreso para los hechos imponibles perfeccionados desde el 25/11/98 hasta el 20/10/00, fechas que -en ambos casos- son posteriores a las aquí debatida.

Por otra parte, considero que tampoco puede invocarse el art. 15 de la ley 11.683 en apoyo de la tesitura fiscal. No se discute que, como indica el precepto, las boletas de depósito y las comunicaciones de pago confeccionadas por el responsable con datos que él mismo aporte tienen el carácter de declaración jurada. El debate finca en la ausencia de una disposición que estableciera "forma" y "plazo de presentación" de la declaración jurada del impuesto a las ganancias -salida no documentada- en el período 1995, o bien especificara las boletas de depósito o los requisitos de las comunicaciones de pago que debían ser empleados para exteriorizar la obligación y satisfacerla.

En mi criterio, ello tampoco puede ser suplido por el art. 52 del decreto 2353/86 (reglamentación vigente de la ley 11.683 durante el período en juicio), que otorgaba 15 días para el "ingreso" de la obligación pero nada puntualizaba respecto de la "presentación" de la declaración jurada para exteriorizarla. Por ello, pienso que la genérica mención del art. 15 de la ley 11.683 que efectúa la demandada, en tanto se pretenda invocar como sustento de una sanción de naturaleza penal como lo es la multa (Fallos: 192:229; 195:56, entre otros), debe ser entendida en concordancia con elementales principios constitucionales que vedan la previsión de conductas mediante fórmulas extremadamente vagas o que por su laxitud impidan a los individuos conocer con antelación mediante pautas inequívocas cuáles conductas están permitidas y cuáles prohibidas (confr. doct. de Fallos: 308:2236, cons. 7). Más aún cuando tal prohibición no solamente constriñe la actuación del Poder Legislativo por imperio del art. 18 de la Constitución Nacional (Fallos: 312:1920, consids. 9°,10 y sus citas) sino que, con mayor razón, constituye un imperativo que rige el actuar del poder administrador cuando, en ejercicio de facultades legales, es llamado a integrar los pormenores y detalles necesarios para la ejecución de las llamadas leyes penales en blanco.

Sobre la base de tales premisas concluyo que el vacío normativo existente respecto de la "forma" y ''plazo de presentación" de la declaración jurada correspondiente a la obligación aquí omitida impide tipificar la conducta imputada bajo el art. 45 de la ley 11.683, pues tal subsunción carecería de uno de los elementos requeridos para la figura típica cual es, vale reiterarlo, la falta de presentación o presentación inexacta de la declaración, jurada en la ''forma'' y ''plazo'' fijados por la autoridad de aplicación.

-V-
En virtud de lo aquí dicho, opino que corresponde admitir el recurso extraordinario interpuesto y confirmar la resolución recurrida.
Buenos Aires, junio de 2008.
Adriana N. Marchisio

Buenos Aires, 12 de octubre de 2010

Vistos los autos: “D' Ingianti, Rosario Vicente (TF 16.331-I) c/ DGI ” .

Considerando:

Que las cuestiones planteadas han sido correctamente examinadas en el dictamen de la señora Procuradora Fiscal, cuyos fundamentos son compartidos por el Tribunal y a los que corresponde remitirse por motivos de brevedad.

Por ello, de conformidad con lo dictaminado por la señora Procuradora Fiscal, se declara formalmente admisible el recurso extraordinario, y se confirma la sentencia apelada. Con costas. Notifíquese y devuélvase. RICARDO LUIS LORENZETTI - ELENA I. HIGHTON de NOLASCO - CARLOS S. FAYT - ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI - JUAN CARLOS MAQUEDA - E. RAUL ZAFFARONI - CARMEN M. ARGIBAY.

Read More...

Summary only...

Fideicomisos. Tratamiento en el impuesto a las ganancias. Consulta.

RESOLUCION N° 06/11 (SDG TLI) del 16/02/2011.

I. Se consultó acerca del tratamiento que corresponde otorgar en el Impuesto a las Ganancias a las adjudicaciones de unidades funcionales por parte del fideicomiso a los fiduciantes en su carácter de beneficiarios.

II. Se concluyó que en los casos de fideicomisos en los que existan beneficiarios que no revistan el carácter de fiduciantes, el sujeto pasivo del impuesto será, en todo caso, el fideicomiso, teniendo en cuenta que la ley del gravamen no admite la tributación proporcional en cabeza de los fiduciantes beneficiarios y el fideicomiso.

Asimismo, se señaló que en los casos en que se plantee una situación mixta, en la que concurran fiduciantes beneficiarios junto con otros simples beneficiarios que hayan adquirido tal derecho, por ejemplo, en virtud de un contrato de cesión, por imperativo legal es el fideicomiso quien debe tributar en los términos del Artículo 69, inciso a), punto 6 de la ley del impuesto, puesto que el único supuesto en que corresponde la exclusión del fideicomiso como sujeto será cuando exista una total adecuación entre fiduciantes y beneficiarios.

Además se indicó que aún cuando la consulta verse sobre el tratamiento tributario que corresponde conceder en el impuesto a las ganancias a la adjudicación de unidades a los fiduciantes beneficiarios, el contrato del presente fideicomiso prevé en una de sus cláusulas, que los beneficiarios del mismo serán los fiduciantes o sus cesionarios, por lo que cabe tener presente que en el supuesto de verificarse en la operatoria ganancias gravadas, el sujeto pasivo será el fideicomiso, resultando para ello necesario indagar acerca de cuál es el valor de esas transferencias, a los fines de establecer si se ha generado ganancia gravada, resultando de aplicación al respecto lo previsto en el Artículo 55 de la ley del gravamen.

En lo atinente a la retención que contempla la Resolución General Nº 2.139, en su Artículo 3º, al establecerse que en el presente caso es el fideicomiso el sujeto pasivo del tributo, no corresponde efectuar retención alguna, debiendo, en su caso, el fideicomiso, determinar e ingresar el impuesto.

Se dejó expresada una salvedad en el sentido que la aplicación del criterio expuesto resultará de aplicación siempre que bajo la estructura contractual de un fideicomiso no se encubra un contrato con una finalidad típica diversa a la mera construcción y adjudicación al costo, como por ejemplo, la de comercialización y venta de unidades a terceros.

----------------------------------------------------------------------------------------------------------

IMPUESTO A LA GANANCIA MÍNIMA PRESUNTA


RESOLUCION N° 04/11 (SDG TLI)

Fecha: 14/01/11


I. Se consulta acerca del tratamiento tributario que corresponde dispensar en el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta al fideicomiso constituido según la Ley N° 24.441 que usted representa, cuyo objeto es desarrollar un emprendimiento inmobiliario de acuerdo a un plan para luego dividirlo en propiedad horizontal y transferir las unidades a los fiduciantes suscriptores o a los respectivos cesionarios –72 unidades funcionales, 2 unidades destinadas a uso comercial, 52 cocheras fijas y 55 bauleras fijas-.

II. No resulta posible excluir por vía interpretativa o reglamentaria al fideicomiso en cuestión de los alcances de la ley sin vulnerar el principio de reserva legal que rige en materia tributaria, por lo tanto por aplicación del Artículo 2° de la Ley de Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta el citado fideicomiso es sujeto del tributo y en función de ello los bienes integrantes del fondo fiduciario están alcanzados por el gravamen.

III. Atento a que el negocio pactado mediante el contrato de fideicomiso consiste en la construcción de un edificio -iniciada y planeada por la sociedad anónima fiduciante originante- y la asignación de las unidades funcionales resultantes a la finalización de las obras, que en dicho momento se transmite el derecho real de dominio de las unidades a los fiduciantes-beneficiarios o eventualmente a los cesionarios, revistiendo ambos sujetos el carácter de terceros con respecto al fideicomiso y que dichos fiduciantes-beneficiarios abonan cuotas en función a su participación; se concluye que detrás de la figura del fideicomiso existe onerosidad y propósito de lucro, en razón de lo cual se entiende que las unidades que conforman el citado inmueble tienen para el fideicomiso inmobiliario el carácter de bienes de cambio.

IV. Teniendo los inmuebles integrantes del fondo el carácter de bienes de cambio se concluye que no resultan de aplicación a las inversiones realizadas en la construcción de los mismos las exclusiones y exenciones previstas en el inciso b) del Artículo 12 y en el inciso j) del Artículo 3° de la Ley de Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta.

----------------------------------------------------------------------------------------------------------

RESOLUCION N° 89/10 (SDG TLI)

Fecha: 20/10/10


I. Se consulta acerca del tratamiento tributario que corresponde otorgar en el Impuesto a las Ganancias al resultado a producirse por la futura venta de lotes que se han recibido como cancelación de una enajenación de tierras a los fines de la realización –por un tercero- de un loteo con fines de urbanización.

Al respecto explica que el 14/10/08, celebró un contrato de Fideicomiso de Garantía y Transferencia Fiduciaria por el cual, transfiere un terreno propio y de otros en condominio, con el fin de permutarlos por lotes terminados, luego de realizar un proyecto de loteo, sin asumir ningún tipo de responsabilidad ni tomar injerencia directa en la concreción de la obra a realizarse, la que estaría a cargo de AA. CONSTRUCCIÓN S.R.L.

II. No obstante la existencia en el contrato de fideicomiso en cuestión de un sujeto que reviste el carácter de beneficiario/fideicomisario no fiduciante, dado que de la distribución surge que la totalidad de los beneficios –asignación de lotes- del fideicomiso son asignados a fiduciantes que a la vez revisten el carácter de beneficiarios, corresponde durante el transcurso del fideicomiso encuadrar dichos resultados en los términos del inciso incorporado a continuación del inciso d) del Artículo 49 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.

Al momento de la culminación del mismo si hubiera un eventual resultado atribuible al beneficiario/fideicomisario no fiduciante corresponderá que el fideicomiso como sujeto empresa, tribute el gravamen correspondiente.

III. Por otra parte y en lo que respecta a lo específicamente consultado, referido a la venta de lotes obtenidos como consecuencia de su participación en el referido fideicomiso, corresponde concluir que de observarse, tal como surge del contrato, nuevos trabajos de urbanización posteriores, mediante la construcción de torres bajo el régimen de propiedad horizontal y/o ampliar el loteo, al verificarse el propósito de lucrar con su enajenación y/o tipificarse la existencia de una empresa o explotación unipersonal –cuestiones éstas de orden fáctico-, corresponderá que el contribuyente tribute el Impuesto a las Ganancias. En tanto que de no producirse dichas circunstancias, al tratarse de una persona física, las ventas consultadas tributarían el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles de Personas Físicas y Sucesiones Indivisas.

Read More...

Summary only...

Subsidio por fallecimiento. Tratamiento fiscal

Cuál es el tratamiento en el impuesto a las ganancias a la luz de las exenciones identificadas en el articulo 20 de la Ley 20628.

P.: ¿Es correcto que al determinar la deducción por gastos de sepelio se reste del importe total abonado el subsidio por fallecimiento que abona ANSeS a los familiares del jubilado muerto?

R.: El decreto 599/2006 ha establecido el Subsidio de Contención Familiar por fallecimiento a efectos de cubrir la contingencia de gastos adicionales que produce el fallecimiento de un beneficiario de jubilación o pensión. La prestación consiste en el pago de la suma de $ 1.000.

Las personas con derecho a la percepción del subsidio, son tanto los derechohabientes, o cualquier persona física que denunciare el fallecimiento y acreditare haber sufragado los gastos de sepelio.

En cuanto al tratamiento de tal subsidio en el impuesto a las ganancias, la cuestión reside en dilucidar si el mismo resulta encuadrable en el artículo 79, inciso c), de la ley, caso en que se concluirá acerca de su sometimiento al gravamen; o en el artículo 20, inciso i), segundo párrafo, determinando su exención; o en el tercer párrafo que opera como excluyente de la dispensa.

El artículo 79, inciso c), considera ganancias de la cuarta categoría a las provenientes de las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo personal.

Por su parte el artículo 20, inciso i), exime a las indemnizaciones por antigüedad en los casos de despido y las que se reciban en forma de capital o renta por causas de muerte o incapacidad producida por accidente o enfermedad, ya sea que los pagos se efectúen en virtud de lo que determinan las leyes civiles y especiales de previsión social o como consecuencia de un contrato de seguro.

Su tercer párrafo establece que no están exentas las jubilaciones, pensiones, retiros, subsidios, ni las remuneraciones que se continúen percibiendo durante las licencias o ausencias por enfermedad, las indemnizaciones por falta de preaviso en el despido y los beneficios o rescates, netos de aportes no deducibles, derivados de planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros, excepto los originados en la muerte o incapacidad del asegurado.

Aun cuando nunca se ha tratado específicamente nuestro tema, el Fisco se ha expedido en numerosas situaciones en las que se ha planteado el tratamiento de prestaciones, ante la necesaria interpretación de las normas citadas que distan de ser categóricas.

La línea de pensamiento que parece desprenderse de las opiniones vertidas para la procedencia de la exención es, desde antiguo, focalizar la naturaleza indemnizatoria de los ítem abonados, pero con ciertos matices. Así es que se ha dicho, en el dictamen (DTI - DGI) s/Nº (26/8/1965), que la suma percibida debe constituir una indemnización cuyo motivo sea el despido o la muerte o incapacidad producida por accidente o enfermedad, de conformidad con lo establecido por las leyes de la materia. No corresponde la exención cuando la suma pagada lo es por el egreso del empleado (jubilación o fallecimiento), y solamente fundada en la voluntad o conveniencia de la empresa, no constituyendo indemnización dado que no se origina en previsiones legales (entendemos: que estatuyan la misma).

En el dictamen (DAT) 3/2005 del 18/1/2005, con fundamento en diversos precedentes administrativos, de decidió que de las normas citadas del impuesto se desprende que el legislador ha apartado del ámbito de imposición a los montos indemnizatorios, sean éstos percibidos en forma de renta o capital, que tengan su origen en la muerte del trabajador o su incapacidad como consecuencia de accidente o enfermedad. No obstante -se dice- es menester advertir que el beneficio exentivo no alcanza a aquellas situaciones en que el pago no responde a una finalidad indemnizatoria o resarcitoria -como sería el caso de la jubilación anticipada del empleado con motivo de una incapacidad-.

En el dictamen (DAT) 50/2007 del 6/9/2007, se trató el caso de una bonificación por antigüedad con motivo de acogerse a los beneficios de la jubilación prevista en un Convenio Colectivo de Trabajo, la cual era también abonable en caso de fallecimiento del trabajador a sus derechohabientes, reiterando el criterio de que las prestaciones indemnizatorias no se encuentran alcanzadas por el impuesto a las ganancias.

Se agrega que cuando dicha bonificación es percibida por el derecho habiente del trabajador ante el deceso de este último, la misma resulta asimilable a un subsidio por fallecimiento, el cual debe ser diferenciado de los subsidios contemplados en el artículo 79, inciso c), de la ley del tributo, ya que la motivación del mismo consiste en la restitución o compensación por la pérdida de capital humano, siendo razones de solidaridad social las que ameritan considerar los importes pagados no sujetos a imposición.

En el dictamen (DAL) 26/2005 del 24/5/2005, se insiste con que las únicas prestaciones (en el caso una pensión) que podrían tener una consideración especial a los efectos del beneficio exentivo son aquellas causadas por fallecimiento, respecto de las cuales correspondería analizar si el deudo pensionado recibe la prestación a causa de la pérdida sufrida y si tiene por ello naturaleza indemnizatoria.

Si consideramos que el Subsidio de Contención Familiar en estudio proviene de una norma de contenido legislativo (procede en caso de fallecimiento del beneficiario de jubilaciones o pensiones) está destinado a brindar cobertura en relación con el gasto que deberán afrontar los derechohabientes, y por los propios considerandos del decreto 599/2006 es otorgado en línea de paridad con la indemnización por muerte que las normas laborales prevén para los trabajadores activos, se desprende su sustancia indemnizatoria, y concluimos que está amparado por la exención del artículo 20, inciso i), segundo párrafo, de la ley.

Se advierte que al tratarse de la interpretación de una exención, es posible que la misma choque con el principio de restrictez con que deben ser tratadas las mismas.

También es dable considerar que, atento a que el derecho al cobro del subsidio es cedible, mecánica que en general es utilizada en la operatoria con empresas funerarias, en tal caso, la exención no operará, ya que para el cesionario formará parte de los ingresos de su actividad, obviamente gravada.

Finalmente, si compartimos el criterio de la exención, deberá replantearse la mecánica liquidatoria que hemos observado en la práctica, consistente en determinar la deducción por gastos de sepelio prevista en el artículo 22 de la ley, restando del costo del sepelio el subsidio cobrado, pues de tal manera se podría estar limitando mal el importe deducible. En definitiva, entendemos que debe someterse al tope legal de $ 996.23 el total abonado por sepelios, y por otro lado considerar exento el subsidio percibido.

Read More...

Summary only...

La Justicia declaró inconstitucional el cobro de Ganancias a los jubilados.

Fallo de la Cámara Federal de Apelaciones de Corrientes.

Este fallo avaló a un contribuyente que reclamó por la devolución de los valores retenidos en concepto del impuesto. En qué basaron su decisión los magistrados. Cuáles son las claves del caso y la opinión de los especialistas.

La Justicia puso un nuevo freno a la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) en la recaudación del Impuesto a las Ganancias al declarar la inconstitucionalidad del tributo que recae sobre los jubilados.

En un reciente fallo, los magistrados de la Cámara Federal de Apelaciones de la provincia de Corrientes, de forma contraria a lo expresado en la primera instancia, entendieron que las jubilaciones no son una ganancia sino "el cumplimiento del débito que la sociedad tiene para con el jubilado".

En la actualidad, la normativa vigente establece, en el inciso "c" del artículo 79, el cobro del gravamen a las rentas que provengan de las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo personal.

Si bien esta sentencia es un claro guiño positivo para evitar la imposición a quienes menos recursos tienen, no todos los especialistas consultados por iProfesional.com coinciden a la hora de omitir su opinión respecto a las consideraciones de los camaristas para resolver el caso.

Mario Buedo, socio del estudio Montero & Asociados, señaló que el análisis de los camaristas para decidir fue "mas allá de una concepción técnica y analiza los fundamentos básicos de la imposición a la renta personal", motivo que hace llegar a la conclusión "que las jubilaciones nunca debieron estar gravadas con el impuesto".

Valeria Cardinale y Vivián Monti, Directora de Tax & Legal y Socia de Tax & Legal de KPMG indicaron que "es interesante tanto el planteo formulado como la resolución de la Cámara, en cuanto establece la gravabilidad de las jubilaciones con sustento en que no se verificaría el hecho imponible del tributo".

Juan Pablo Scalone, socio del estudio Enrique Scalone & Asociados, sostuvo que "teniendo en cuenta la actual situación de muchos jubilados, este criterio debería ser tenido en cuenta por el legislador para derogar la imposición sobre las jubilaciones".

No obstante, Iván Sasovsky, Senior de Impuestos del estudio Harteneck, Quian, Teresa Gómez & Asosciados, remarcó que "ante los argumentos del fallo estamos enfrentados con una acepción fragmentada de la realidad, y de los principios y garantías constitucionales, los cuales necesariamente deben analizarse como un todo sinérgico y complementado para evitar sentencias que sólo aumentan las expectativas de la sociedad sobre cuestiones que no son tan fáciles de resolver".

Las claves del caso
Todo comenzó cuando el ex juez Abel Iván Barbis decidió presentarse ante la Justicia para reclamar la devolución del impuesto retenido de su haber jubilatorio en concepto de Impuesto a las Ganancias.

Según el mismo, el cobro del gravamen "es arbitrario e ilegal" y no sólo eso, sino que "afecta los derechos adquiridos por los jubilados".

Además, argumentó que no podía aplicarse en el caso en particular un descuento de este tipo ya que, a su criterio, faltaba el presupuesto básico y esencial: el trabajo personal que exige la ley.

Asimismo, indicó que "el beneficio otorgado importa la adquisición de un status protegido por el derecho constitucional de propiedad".

Por último, entendió que "la garantía de intangibilidad de los haberes de los jueces en actividad se extiende a quienes cesan en el cargo y se han jubilado o perciben una pensión".

Esto es así porque la misma Constitución Nacional establece expresamente que el salario de los magistrados "no podrá ser disminuido en manera alguna mientras permaneciesen en sus funciones", según lo estable el artículo 110.

Sin embargo, los jueces de la primera instancia resolvieron en contra del contribuyente, argumentando que sus fundamentos "no contienen una crítica razonada y fundada de la sentencia sino una mera discrepancia hecha en consideraciones generales".

No conforme con la sentencia, Barbis decidió cuestionar la decisión y esta vez, la Cámara Federal de Apelaciones le dio la razón.

Para los camaristas "queda claro que la jubilación no es una ganancia, sino el cumplimiento del débito que tiene la sociedad hacia el jubilado que fue protagonista del progreso social en su ámbito y en su época".

También, sostuvieron que "la prestación no puede ser pasible de ningún tipo de imposición tributaria, porque de lo contrario se estaría desnaturalizando el sentido de la misma".

Scalone destacó que "el fallo se basa en el criterio de que lo que debería imponerse son la remuneraciones fruto del trabajo activo, pero no las jubilaciones, las que son conceptualizadas como el débito que tiene la sociedad hacia el jubilado que fue protagonista del progreso social en su ámbito y en su época".

En tanto, Buedo remarcó que "el concepto muy novedoso e interesante introducido por el fallo que merece la pena analizar y que seguramente sienta un precedente que muchos jueces van a seguir es el de que `queda claro que la jubilación no es una ganancia, sino el cumplimiento del débito que tiene la sociedad hacia el jubilado que fue protagonista del progreso social en su ámbito y en su época´".

Esto es así, según el especialista, porque tanto los doctrinarios laboralistas y la Justicia laboral definen a los aportes jubilatorios como salarios diferidos y, como los aportes son deducibles del sueldo para calcular Ganancias, éstos nunca pagaron el impuesto y, por lo tanto, parecería que cuando se devuelven como jubilación deberían hacerlo.

También destacó la opinión de los magistrados cuando argumentaron que "la jubilación es una suma de dinero que se ajusta a los parámetros constitucionales de integridad, porque la sociedad lo instituyó para subvenir a la totalidad de las necesidades que pueda tener la persona en ese período de vida".

El experto indicó que, bajo este criterio, el hecho de que tributen las jubilaciones "desvirtúan todos los principios de imposición en el que se sustenta nuestro sistema tributario y que están consagrados en la Constitución Nacional".

Por su parte, Cardinale y Monti sostuvieron que para que este fallo tome mayor relevancia, aún "deberemos aguardar la sentencia de Corte".

Esto es así porque "ante una determinación de oficio, si bien el Tribunal Fiscal de la Nación no puede declarar la inconstitucionalidad de las leyes tributarias, si podrá sustentar su pronunciamiento cuando previamente esté declarada así por nuestro Máximo Tribunal de Justicia".

No todo es color de rosas
Aunque la mayoría de los expertos consultados por iProfesional.com se manifestaron a favor de los argumentos de los magistrados correntinos, existe también una opinión que no se adapta a la mayoría.

Sasovky señaló que "si bien el fallo sin dudas resulta más que atractivo, ya que se aggiorna de elementos susceptibles de producir sensación de justicia, no hay que perder de vista la complejidad de la realidad, ya que considerar la desgravación de las jubilaciones responde no sólo a la posibilidad real de redefinir los conceptos alcanzados por el tributo, sino que responde al sentido común".

A ojos del experto, "el principal error que cometen los jueces correntinos, es considerar que los magistrados, beneficiados con la liberalidad, se encuentran exentos del tributo de manera arbitraria, y por tal condición, el principio de igualdad ante la ley es el que se encuentra vulnerado para al resto de la sociedad".

"Es irrazonable encarar el planteo desde una óptica parcializada ya que el fallo no considera los demás principios constitucionales de igual rango que los invocados por el tribunal, los cuales merecen ser respetados y constituyen un claro desconocimiento de los motivos que llevan a que la misma Constitución Nacional garantice la liberación del tributo sobre los magistrados", indicó Sasovsky.

Para el especialista, "desde el punto de vista técnico, consideramos que la gravabilidad de las jubilaciones responde al curioso entramado de elementos autoregulatorios que prevé la ley, con la intención de que no se produzcan filtraciones de renta no alcanzada por el tributo".

"Para ello -continuó Sasovsky-, permite la deducción de los aportes al sistema de la seguridad social, es decir, estima que su goce se difiere en el tiempo, y por lo tanto no los considera gravados por estar sujetos a una condición suspensiva".
"Al declarar la inconstitucionalidad del inciso c) del artículo 79 de la Ley, automáticamente se debería impedir la deducción de los aportes, ya que respondería parte de la renta gravada obtenida como trabajador activo", sostuvo.

No obstante, Sasovsky remarcó que "consideramos importante que se abra el debate, ya que resulta prudente encarar el tema desde una perspectiva más amplia, ya que no es una opción ser jubilado, y queda claro que la jubilación no es una ganancia, al contrario, es una compensación por el cumplimiento del débito que tiene la sociedad para con ellos".

"Asimismo, se deben replantear las cuestiones estructurales que llevan al sentimiento de injusticia, como lo son: la reimplantación del ajuste por inflación impositivo, las actualizaciones periódicas automáticas de las deducciones personales, y en todo caso una reforma constitucional que termine con todo tipo de controversias", concluyó el experto.

Fuente Infobae Profesional

Read More...

Summary only...

La Corte condenó el uso reiterado de la figura de "locación de servicios" en el ámbito estatal.

La inscripción como monotributistas no es una opción al contratar una “locación de servicios” en forma habitual.

En el ámbito estatal, la contratación de personal para realizar ciertas tareas resulta bastante habitual. A tal efecto, muchos prestadores de servicios se inscriben como monotributistas para, de esta forma, encontrarse incluidos en un régimen que les permite acceder a una cobertura de salud y garantizarse una jubilación a futuro mediante el pago de una cuota mensual, que ingresan al fisco, de acuerdo con la categoría correspondiente.

En este escenario, sucede que los contratos se suelen renovar por varios períodos asemejándose esta situación, en la práctica, a una relación de dependencia, pero sin que existan aportes y contribuciones durante la existencia del vínculo entre las partes.

En consecuencia, no resulta aplicable la protección legal que establece la Ley de Contrato de Trabajo, por ejemplo, en lo que respecta a licencias, indemnizaciones, aguinaldo, entre otros conceptos.

La normativa vigente no permite que las empresas privadas adopten esta modalidad a los fines de emplear trabajadores, es decir, no pueden tenerlos facturando por tiempo indeterminado, cumpliendo, a su vez, una carga horaria y realizando tareas rutinarias.

Es por ello que, a los ojos de los magistrados, tal situación se considera normalmente una práctica deshonesta tendiente a evitar la registración y el pago de cargas sociales.

Así las cosas, vale destacar que, en el sector público, los contratados -tal como se los suele conocer- se difencian de aquellos dependientes que conforman la planta permanente y gozan de la característica "estabilidad" de los empleados del Estado.

En este escenario, la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN) nuevamente puso un freno al uso de las locaciones de servicios, tal como había ocurrido en el renombrado fallo "Ramos, José c/Estado Nacional s/indemnización por despido".

En esta oportunidad, el máximo tribunal resolvió que un trabajador contratado por el Gobierno porteño cobrara un resarcimiento, como si se tratara de un empleado en relación de dependencia.

El problema, que en la actualidad advierten los expertos consultados por este medio, radica en que los tribunales exhiben criterios dispares a la hora de evaluar la utilización de este tipo de figuras por parte de Estado.

No obstante, la sentencia cobra relevancia porque resulta un verdadero llamado de atención, que también alerta a las empresas privadas que desnaturalizan la utilización de la figura del monotributista o de la locación de servicios para ocultar una verdadera relación laboral. Esto es así, dado que, a través de tal maniobra, se estima que las compañías evaden hasta la mitad de las cargas sociales a cancelar.

En esta causa, para la Corte, las sucesivas contrataciones del trabajador llevaban a que la persona involucrada tuviera una legítima expectativa de permanencia laboral.

Además, los jueces remarcaron que esa situación merecía la protección que el artículo 14 bis de la Constitución Nacional otorga a los trabajadores contra el despido arbitrario, por lo que era procedente el reclamo indemnizatorio de este último ante la ruptura de la relación laboral por parte de la administración pública.

Por otra parte, la Corte hizo hincapié en que la doctrina del fallo Ramos alcanza a "todos los trabajadores" que se encuentran ligados por un vínculo como el referido, "ya sea con la Administración Pública Nacional, provincial, municipal o con la Ciudad Autónoma de Buenos Aires".

Protección constitucional
En este caso, el trabajador inició una demanda para que el Gobierno de la Ciudad de Buenos Aires le pagara las indemnizaciones por despido sin causa y otros créditos salariales previstos en la Ley de Contrato de Trabajo.

El reclamante adujo que durante siete años y mediante la suscripción de diversos contratos de "locación de servicios", convino con las autoridades porteñas la prestación de tareas como "operario", las que resultaron materialmente consustanciales a una relación de dependencia, regida por la mencionada normativa.

En un determinado momento, uno de sus superiores le negó la posibilidad de trabajar por lo que el dependiente se presentó ante la Justicia para quejarse por su desprotección contra el despido arbitrario.

Argumentó que su situación estaba protegida por la Constitución Nacional y pidió la inconstitucionalidad del artículo 2 inciso a) de la Ley de Contrato de Trabajo, en tanto éste exige la formulación de un acto expreso de la administración a fin de incluir al trabajador en el régimen laboral privado.

La sentencia de primera instancia hizo lugar a la demanda sin pronunciarse con relación al planteo de inconstitucionalidad, por considerar inoficiosa una decisión en tal sentido. Sin embargo, la Cámara revocó lo decidido.

La Corte, finalmente, terminó resolviendo el tema. En ese sentido, sostuvo que se debía aplicar la doctrina establecida en la causa "Ramos, José Luis c/ Estado Nacional".

Los magistrados remarcaron que no hubo voluntad del Gobierno de la Ciudad para incluir al reclamante en el régimen de la Ley de Contrato de Trabajo.

Es más, señalaron que el mismo no efectuó tareas transitorias sino que sus actos eran aptos para generar razonables expectativas de permanencia.

En efecto, los jueces explicaron que en el caso había que analizar dos puntos principales: por un lado, que la naturaleza jurídica era real, sin importar el nombre que el legislador o los contratantes le atribuyan. Por otro, que resultaba una evidente desviación de poder la contratación de servicios por tiempo determinado con el objeto de encubrir vinculaciones laborales de carácter permanente.

"Quienes no se encuentren sometidos a la Ley de Contrato de Trabajo, en tanto desempeñen tareas materialmente subordinadas y permanentes a favor de la Administración Pública nacional o local, gozan de la protección conferida por el artículo 14 bis de la Constitución Nacional", se lee en la sentencia.

"El mandato constitucional según el cual el trabajo en sus diversas formas gozará de la protección de las leyes, incluye al que se desarrolla tanto en el ámbito privado como en el público", explicaron los jueces.

Por ese motivo, consideraron que lo decidido en el mencionado caso Ramos "alcanza a todos los trabajadores que se encuentran ligados por un vínculo como el considerado en ese precedente, ya sea con la Administración Pública nacional, provincial, municipal o, como en el presente caso, la específica de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires".

Repercusiones
Héctor García, socio de García, Pérez Boiani & Asociados, destacó que "el fallo puede transformarse en un verdadero llamado de atención para el Estado, en su rol de contratante/empleador, frente al pasivo contingente que pueda conllevar el empleo de la figura del monotributista y su desnaturalización en el tiempo".

"El fallo es de gran relevancia en lo jurídico", indicaron Juan Carlos Cerutti y Gustavo Unamuno, socios del estudio Cerutti - Unamuno - Darago.

Y remarcaron que esto es así "ya que la Corte es cada vez más firme en atacar a aquellas relaciones de empleo que, a todas luces, son normales y habituales de los lugares dónde se desempeña el empleado y que estaban cubiertas bajo la figura de locación de servicios".

"Si bien es un gran logro, lo cierto es que sigue siendo injusto el trato respecto de las empresas privadas ya que, en idéntico caso, no sólo deben pagar la indemnización por despido, sino que deben pagar las multas por empleo en negro o por falta de entrega de certificados de trabajo", agregaron los especialistas.

"A la Corte le falta dar un paso más allá y equiparar al Estado con los privados en cuanto a los castigos por incumplimientos, y deben ser ejemplificatorios al imponerle al mismo que abone las cargas sociales evadidas", concluyeron.

Para Juan Manuel Minghini, socio del estudio Minghini, Alegría & Asociados, "las empresas deberán extremar en forma rigurosa la utilización de contratos de locación de servicios, aún cuando legalmente corresponda su utilización".

"El fallo, si bien no trae trascendencia en forma directa al sector privado de las compañías, permite analizar las pautas y criterios que rigen actualmente en el máximo tribunal", concluyó.

Read More...

Summary only...