¿Cómo deben aplicar el Impuesto de Sellos las empresas?

El Impuesto de Sellos es un tributo que grava actos jurídicos onerosos instrumentados, los cuales son habitualmente utilizados por las empresas de software a la hora de concretar transacciones comerciales.

El contrato consensual, aplicable a toda la operatoria mercantil queda perfeccionado a través del consentimiento (régimen jurídico aplicable por el Codigo Civil).

Vale recordar que, para que proceda la imposición, es menester que el acto jurídico se haya configurado al momento de su instrumentación. Los contratos consensuales adquieren virtualidad jurídica mediante el simple consentimiento y según sea la forma en que dicho consentimiento se realice estarán o no alcanzado por el tributo.

El nuevo impuesto aplicable en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (CABA), conforme a la Ley 2.997, se encuentra estructurado sobre la base del principio instrumental plasmado en la Ley de Coparticipación Federal, lo cual permite, a partir de la libre elección de los particulares en cuanto al modo de concertar sus negocios, abrir interrogantes en lo concerniente a la aplicabilidad o no a cualquier tipo de negocio jurídico instrumentado.

La Ley del Impuesto de Sellos vigente en la Ciudad establece un gravamen al tráfico jurídico imponiendo los actos instrumentados de contenido económico.

Para que tales actos estén sujetos al gravamen es necesario que las partes intervinientes, o alguna de ellas, creen, modifiquen, transfieran o extingan derechos, es decir, deben cumplirse los requisitos previstos por el artículo 944 del CC y ello lo hagan constar en un instrumento firmado.

Es así como no se limita a gravar a los contratos celebrados entre presentes -en donde ambas partes intercambian ofertas y contrapropuestas en un mismo tiempo- sino que incluye dentro de su ámbito, además, a los contratos formalizados por correspondencia, ajustándose, con ello, al principio instrumental que predomina en el impuesto.

De esta manera, para que el contrato sea alcanzado por el gravamen requiere que la propuesta u oferta se formule por medio de un escrito dirigido a la otra parte contratante y la aceptación de aquellas debe manifestarse con su firma por los destinatarios mediante la misma vía reproduciendo totalmente la propuesta o elementos esenciales que permitan determinar el tipo de contrato, o insertando las firmas del aceptante sobre la oferta original.

Características del contrato
Ahora bien ¿qué sucedería si la aceptación de la propuesta no se realiza en alguna de las formas indicadas? El contrato, aún teniendo virtualidad jurídica, ¿debería ser gravado por el impuesto al no concebirse los extremos requeridos por la ley fiscal?

Así, a modo ejemplificativo, se pueden plantear distintas variantes en donde no existe una posición definida respecto a si se debe gravar o no con dicho impuesto distintas modalidades de contratación:

a) Aceptación de la propuesta por medio de una nota redactada en términos genéricos que no permita determinar el negocio jurídico que vincula a las partes, como tampoco su monto o el tipo de trabajo, obras o servicios motivo del presunto acuerdo contractual, como por ejemplo, un texto del siguiente tenor: "Prestamos nuestra conformidad a vuestro presupuesto de fecha...".

b) Aceptación tácita, que es aquella que no se exterioriza en forma instrumental sino a través del cumplimiento de alguna prestación prevista en la propuesta.

Se puede ver que en ambos supuestos lo que falta es una aceptación instrumentada que se relacione, directa y esencialmente, con la oferta realizada, por lo que, si bien mediante un hecho material (por ejemplo, el pago del precio) que autoriza a presumir la voluntad del destinatario de aceptar la propuesta se perfecciona jurídicamente una relación contractual, a los fines del tributo surge dudoso que el contrato sea alcanzado por el gravamen pues la aceptación no se exterioriza en forma instrumental, faltando el requisito de autosuficiencia requerido.

La Corte Suprema de la Nación intentó despejar la incertidumbre del alcance de la aplicación de este impuesto, a través de lo que estableció en jurisprudencia:

“Es improcedente la pretensión de la Provincia de Entre Rios de gravar con el
Impuesto de Sellos convenios de suministro y consignación de combustibles y otros productos no instrumentados en forma bilateral y autosuficiente sino mediante meras ofertas unilaterales, en tanto carecen de la autosuficiencia requerida para el cumplimiento de las obligaciones en ellos plasmadas y por ende, la pretensión tributaria provincial se encuentra en pugna con el compromiso asumido … de la ley 23.548”.

En definitiva, los hechos o actos que presupongan o autoricen a presumir el consentimiento prestado por alguna de las partes, según esta línea argumental, parecería que no debieran autorizar a someter el contrato a imposición, pues, por aplicación del principio instrumental de autosuficiencia deja entrever la doctrina desarrollada , no son estos hechos o actos por sí solos los que están gravados, sino únicamente los instrumentos en los que se exterioriza el contrato; pero ello sigue siendo discutido por los distintos órganos recaudadores y por los diferentes tribunales de todo el país .

Todo esto demuestra que el Impuesto de Sellos es un tributo de carácter instrumental que, salvo circunstancias muy particulares, su aplicación resulta discutible empleando prácticas de aceptación tácita o instrumentando el consentimiento en términos muy genéricos que no permitan identificar el objeto del contrato, por el mandato de autosuficiencia instrumental establecida por ley y jurisprudencia.

Sin perjuicio de lo expuesto, cabe aclarar que la voluntad político-tributaria expresa una tendencia a gravar cualquier tipo de contrato celebrado por cualquier medio, por lo que no puede dejarse de lado la existencia del riesgo de la imposición del gravamen pese a los argumentos brindados.


Eduardo Manfrin
Abogado de Carranza Torres & Asociados
Publicado por iProfesional.com